Daňová správa by měla volit méně razantní postupy, protože když zasáhnou nevinného, je to velký průšvih, říká v rozhovoru pro Českou justici soudce Nejvyššího správního soudu (NSS) Karel Šimka. Proto by měla některé novátorské kroky, třeba odvážné interpretace daňových zákonů či evropského práva, dělat tak, aby pokud možno předem nikoho nezlikvidovala.
Minulý týden proběhl na půdě NSS seminář k daňové problematice za účasti soudců, daňových poradců, zástupců Ministerstva financí a finanční správy. Jaké přinesl závěry?
Bylo to už několikáté setkání tohoto typu v řadě, takže se žádná revoluce neodehrála. Naopak se ukazuje, že když spolu lidé soustavně mluví, a to my – soudci, finanční správa a daňoví poradci opravdu děláme již roky, spoustu neshod odstraní, protože si zkrátka vyříkají, co je trápí. A i tam, kde se neshodnou, protože z logiky svých odlišných rolí a zájmů nemohou, se navzájem přestávají vidět jako nepřátelé, které je nutno zničit a zadupat do země. Nic takového přece nejsme, naopak, jsme partneři, kteří se už roky spolu stýkají a potýkají, a tak tomu bude, dá-li Pánbůh, ještě řadu let.
Témata byla tři – zneužití práva, rozložení důkazního břemene v daňovém řízení a role evropského práva v DPH. V podstatě jde o daňové „stálice“, něco, co patří k dennímu chlebu všech, kteří se daněmi zabývají. Probrali jsme novou judikaturu, a to i kriticky, podebatovali nad různými spornými otázkami, ale nemám pocit nějakého zásadního konfliktu nebo snad dokonce revoluční atmosféry. Prostě běžné setkání daňových profesionálů působících v různých ústavních rolích v prostředí fungujícího demokratického právního státu.
Hovořilo se mimo jiné i o takzvaném zneužití práva. Měl by být tento institut legislativně zakotven, anebo by mělo být případ od případu řešeno, kdy jde o využití legálních prostředků daňové optimalizace, a kdy o obcházení daňových zákonů?
Zákaz zneužití práva je metapravidlo – říká, že i když jednáte v souladu s literou zákona, máte smůlu, jednáte-li vědomě a záměrně v rozporu s jeho smyslem a účelem. V soukromém právu, třeba při výkladu smluv uzavřených dvěma na roveň postavenými partnery, kteří tu smlouvu uzavírají za okolností, jež znají či aspoň mohli a měli znát, to pravidlo má svoje místo. Ale ve veřejném právu, a obzvlášť ve správním trestání nebo v daních, kde jde o ryzí vztahy jednotlivce a státu, a kde je to stát sám, jenž stanovuje pravidla hry, má být tenhle institut používán tak trochu jako atomová bomba. Všichni aktéři si mají být vědomi, že někde v arzenálu ta bomba je; má je to tak trochu umravňovat. Ale zároveň v žádném případě nemá být užita v běžných válkách. Má jít o zbraň poslední záchrany, ultima ratio.
Ze snah o legislativní zakotvení zákazu zneužití práva jsem, mírně řečeno, nenadšen. Obávám se efektu „šikmé plochy“, tedy toho, že institut, který byl dosud využíván jen výjimečně (a možná měl být používán ještě výjimečněji, než jaká je praxe) se stane běžným nástrojem daňové správy. A použije se kdykoli, když zákonodárce na něco zapomene či nějaký chytrý podnikatel vymyslí šikovnou daňovou kličku. Prostě se řekne, že daně se mají platit, a hotovo. A zásada zákonnosti a její různé projevy (např. že v pochybnostech, tj. za existence více srovnatelně přesvědčivých výkladových variant daňového zákona, se má postupovat ve prospěch jednotlivce) dostane poněkud na frak. Protože smyslem a účelem, potřebou zajistit daňový výnos a různými pseudomorálními argumenty lze zdůvodnit leccos. Ale právní řád má také poskytovat právní jistotu a patřičnou míru předvídatelnosti. Stát má tvořit právo patřičně jasné a jednoznačné, a pokud se mu to nepovede, náklady s tím spojené má nést on, a ne jednotlivec.
Dalším z témat bylo i dokazování. Kde je hranice mezi tím, co musí prokazovat správce daně a tím, co musí prokazovat daňový subjekt?
Na tohle je těžké dát obecnou odpověď. Myslím, že klíčové je vyžadovat jen takové důkazy, které jsou adekvátní situaci. Představte si, že jste truhlář, vyrábíte nábytek a před půl rokem jste si na svou brusku koupil nový brusný kotouč. Po třech měsících se obrousil, tak jste jej vyhodil a koupil další. Pokud tohle děláte běžně, typicky řadu let, považuji za nepřiměřené od Vás žádat jiný důkaz než účtenku od železářství. Protože logika situace nasvědčuje, že prostě brusné kotouče ke své činnosti potřebujete a že tyhle kotouče se opotřebovávají, takže musíte v plus minus pravidelných intervalech kupovat další. Určitě by bylo nepřiměřené od Vás žádat fotku toho kotouče či video, jak jej opotřebovaný odhazujete do popelnice. Ale když z ničeho nic koupíte těch kotoučů sto najednou, je důvod zbystřit. Možná jste je koupil „do foroty“, protože zrovna v železářství měli slevu – pak je máte mít někde uskladněny a můžete je bernímu úředníkovi ukázat. A je přiměřené, že je chce vidět. Anebo jste měl zrovna velkou jednorázovou zakázku a potřeboval jste jich víc najednou. Pak byste měl být schopen doložit tu zakázku. Tady zkrátka už jen ta účtenka nemusí stačit.
Abych to zobecnil – čím neobvyklejší, podezřelejší situace, tím přesvědčivější může být vyžadován důkaz. Není možné podnikatele zahltit tím, že budou detailně dokumentovat každý svůj krůček. Mají především podnikat, tedy něco užitečného dělat, a ne jen papírovat. Ale na druhé straně je logické, že nestandardní postupy, takové ty, kdy vnější pozorovatel kroutí hlavou a větří, že by to mohla být „levárna“, zkrátka vyžadují i adekvátní vysvětlení a doložení, že se o nic takového nejedná.
S jakými případy pochybení ze strany finanční správy se ve své soudní praxi nejčastěji setkáváte?
Velkou skupinou případů je prokazování daňově uznatelných nákladů. To je, jak už jsem ostatně říkal, takový náš denní chleba. Zde jde právě o hodnocení důkazů, o to, zda daňový subjekt prokázal, co tvrdil, a zda mu k tomu daňová správa dala patřičný prostor. V posledních letech si „užíváme“ zajišťovací příkazy a obecně problematiku účasti na podvodech na DPH. Posuzujeme, zda byly splněny podmínky pro vydání „zajišťováku“, tedy zda opravdu bylo přiměřeně pravděpodobné, že podnikatel bude muset platit vysokou daň a nebude na ni mít. Spor bývá i o to, nakolik podnikatel mohl a měl rozpoznat, že se svými obchody zamotal do nějakého podvodu na DPH.
Daňová správa v těchto věcech vesměs nedělá školácké chyby. Po letech fungování NSS a stovkách vyřešených kauz funguje docela profesionálně. Možná by ale měla v některých případech volit méně razantní postupy, protože když zasáhnou nevinného, je to velký průšvih. Daňová správa má v rukou, typicky v podobě zajišťovacích příkazů, nástroje, kterou jsou schopny paralyzovat podnikaní během hodin a prosperující firmu změnit v insolventní trosku. Proto by měla některé novátorské kroky, třeba odvážné interpretace daňových zákonů či evropského práva, dělat tak, aby pokud možno předem nikoho nezlikvidovala. Zcela chápu, že právo není matematika a určité procento chyb je nutnou součástí naší práce. Ostatně i nám na NSS občas něco zruší Ústavní soud. A rovněž chápu, že daňová správa vymýšlí nové postupy a výklady. Ale je třeba rizikové věci dělat tak, aby nebylo v sázce příliš mnoho – třeba na menším pilotním případu, který nebude pro konkrétního podnikatele znamenat hrozbu likvidace.
Kritice se nevyhnula ale ani rozhodovací praxe NSS, která jde údajně leckdy nad rámec zákona. Jak tuto kritiku vnímáte?
Jak už jsem řekl, chyby dělá každý, tedy i my. Jde o to jich nedělat moc a patřičně se z nich poučit. Otázkou vždy je, co je to „nad rámec zákona“. Zákon je něco, co musí být dost často nejdřív vyloženo, než se zjistí, co vlastně v tom zákoně je. A interpretace zákona mohou být různé – širší, užší, po rozumu, po liteře, odvážné, opatrné. Lidé po nás myslím chtějí, abychom rozhodovali rozumně, tedy tak, abychom zvolili to nejlepší z dostupných právních řešení. Určitě někdy bude „nad rámec zákona“. Jindy však, když se budeme textu zákona doslovně držet, nám titíž kritici vyčtou, že jsme formalisté, kteří ignorují jeho smysl a účel. Nikdy se nezavděčíte všem. Proto rád o věcech diskutuji, rád slyším kritiku na naše rozhodnutí a nebojím se je vysvětlovat a klidně i přiznat chybu.
Co ale není možné, je ignorance našich rozhodnutí. Pokud NSS ve svém rozhodnutí důkladně vyloží nějakou právní otázku, vězte, že věděl, co říká, a chtěl to říci. Čímž vůbec neříkám, že to je vždy správně. Je možné proti tomu v jiném případě vznést důkladnou protiargumentaci, podrobit to kritickému rozboru a zkusit názor NSS zvrátit. Ale nelze tvrdit, že jde o ojedinělý judikát a že respektovat tento právní názor bude namístě, teprve až se objeví další podobné. Kolik by jich mělo být? Tři, pět, deset? My jsme vázáni svou vlastní prejudikaturou, zásadně i tím jedním jediným rozhodnutím, a totéž musí platit i pro ostatní aktéry, tedy daňovou správu a daňové subjekty.
Nedávný rozsudek NSS konstatoval, že stát do jisté míry sám může za daňové podvody, když nezveřejňuje podezřelé firmy. Jaká je hranice mezi tím, co musí ohledně svých obchodních partnerů ohlídat stát, a co daňový subjekt?
Tohle je velmi složitá věc. Je jasné, že pokud nějakou firmu zařadí daňová správa mezi tzv. nespolehlivé plátce, má ta firma velký problém. Ztratí důvěru obchodních partnerů, ostatní se začnou bát s ní obchodovat. Bude mít vše dražší, a možná úplně skončí. Takže stát musí mít zatraceně dobré a přesvědčivé důvody, než někoho na seznam nespolehlivých plátců zapíše. A je tedy logické, že spousta nepoctivých firem, které jsou třeba do nějakých podvodů na DPH namočeny, v seznamu nespolehlivých plátců není. Tohle nemá jednoduché a jednoznačné řešení. Podvody na DPH nedělají žádní hlupáci, naopak, jde nezřídka o chytré lidi, kteří dobře využívají slabin systému. Takže určité požadavky nakonec musí být kladeny jak na stát, tak na jednotlivé firmy. Stát má dělat dostatečnou osvětu – popisovat typické modely podvodů na DPH, uvádět příklady podezřelých okolností, vést co možná nejspolehlivější seznam nespolehlivých plátců, důkladně využívat informací, které má k dispozici (dnes zejména z kontrolního hlášení). Ale to nikdy nebude stačit. I firmy musí přinést svůj díl – dodržovat za běžných okolností běžnou obezřetnost a zbystřit a zajímat se důkladněji, objeví-li se u jejich obchodních partnerů podezřelé okolnosti.
Když se vám povede podvod na DPH, můžete vydělat nebo „ušetřit“ spoustu peněz. Tuhle ekonomickou motivaci, jakkoli je nezákonná, při dnešní výši sazby DPH neodstraníte. Podvody na DPH proto žádným zázračným opatřením úplně nevymýtíme, a myslím, že to ani není potřeba. Důležité je držet je ve snesitelných mezích a přistupovat k nim uměřeně. Bojovat proti nim, ale nevzdávat se kvůli tomu nepřiměřeného množství soukromí a svobody.
Na nadcházející schůzi sněmovny se bude projednávat opoziční poslanecký návrh, podle něhož by o zajišťovacích příkazech měl rozhodovat soud. Co tomuto řešení říkáte?
Technicky vzato to jedna z cest může být. Ale považuji ji za zbytečně radikální a myslím, že není potřeba. Inspirací tohoto návrhu byly zjevně některé instituty trestního procesu, nejvíce asi vazba. U zajišťovacích příkazů jde ale „jen“ o postih majetku. Samozřejmě může jít o krok likvidační. Přesto myslím, že zachování současného stavu s drobnými úpravami je adekvátnější řešení.
Navrhovaná úprava by znamenala v první řadě skokové zvýšení zátěže již tak dnes přetížených krajských soudů. Nepletu-li se, daňová správa v posledních letech vydává kolem 1500 zajišťovacích příkazů ročně. Pokud by to měly dělat krajské soudy ve správním soudnictví, naroste jim agenda v první instanci skoro o 15 %. Protože každý z těch patnácti set zajišťovacích příkazů by musel vydat soud. Již nyní jsou krajské soudy ve správním soudnictví natolik přetíženy čím dál složitější agendou, že například v Praze si počkáte na rozsudek klidně tři roky. A asi by se to sekundárně projevilo i na nárůstu agendy podobně dnes přetíženého NSS. Zde je ale podstatně složitější odhadnout, o kolik, protože nevíme, kolik postižených firem by se proti soudem vydanému zajišťovacímu příkazu bránilo kasační stížností.
Jaké případné legislativní návrhy by dokázaly účinně eliminovat „zajišťovací džihád“ finanční správy?
Pokud vím, jen menší část vydaných zajišťovacích příkazů je dnes napadena správními žalobami. Ale když už se tak stane, je úspěšnost žalobců vcelku vysoká, rozhodně nejde o výjimky. Proto by namísto vydávání zajišťovacích příkazů soudy šlo udělat jinou, daleko méně razantní, a přitom podobně účinnou legislativní úpravu. Zajišťovací příkaz může mít účinky „náhlé smrti“ – prakticky okamžitě může paralyzovat ekonomické fungování postižené firmy. To je jeho největší problém. Proto by ihned po jeho vydání, tedy ještě předtím, než proběhne u finanční správy odvolací řízení, a tedy logicky i předtím, než lze proti zajišťovacímu příkazu podat správní žalobu, mělo být možno vydat předběžné opatření, kterým by soud umožnil firmě postižené zajišťovacím příkazem nějaké elementární fungování. Prostě cesta k zabránění „náhlé smrti“. Spoustě zbytečně krutých příběhů by tím šlo předejít. Mělo by to jednak účinky „mechanické“ – firmy by na základě předběžných opatření mohly pod dozorem finančního úřadu dále fungovat, dokud by se spor o daně definitivně nevyřešil. Ale mělo by to i účinky „psychologické“ – sám finanční úřad by pod hrozbou toho, že se firma obrátí na soud s návrhem na předběžné opatření, se k ní choval citlivěji a nechal ji v rozumné míře fungovat. Již dnes se tak v řadě případů finanční správa – zcela rozumně – chová, ale nejsou právní nástroje, jak ji k tomu donutit, pokud sama nechce; asi by bylo vhodné tomu dát jasnější právní rámec.
Současné znění soudního řádu správního vydání předběžného opatření před zahájením řízení neumožňuje – na rozdíl od občanského soudního řádu, který na to pamatuje v § 74 a násl. Tohle by možná bylo vhodné do SŘS doplnit.
A pak je zde již delší dobu myšlenka jakéhosi zajišťovacího dohledu. Tedy jakési podstatně méně razantní alternativy zajišťovacího příkazu a jeho exekuce. Firma by v režimu zajišťovacího dohledu dál normálně obchodovala, jen by její transakce byly pod kontrolou osoby pověřené k tomu daňovou správou. Bylo by to něco podobného jako exekuční provozování podniku či provozování firmy insolvenčním správcem. Uvažuje se o tom zhruba rok, pokud vím; předpokládám, že v dohledné době nám Ministerstvo financí řekne, zda se touto cestou vydá, a pokud ano, jakou bude mít tento legislativní záměr konkrétní podobu.
Dušan Šrámek
